7.3.2.1 Налог на добавленную стоимость

Эта операция является объектом обложения по НДС (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). Порядок определения налоговой базы по таким операциям установлен п. 2 ст. 155 НК РФ. С какой суммы следует начислить НДС?

Базой по налогу в этом случае является сумма превышения доходов над расходами при получении и передаче долга (п. 2 ст. 155 НК РФ). Правда, нередки случаи, что при проверке инспектор начисляет пени и штраф, требуя платить НДС не с разницы, а со всей суммы. Но это требование явно ошибочное, что подтверждают и суды (например, в постановлениях ФАС СЗО от 14 февраля 2003 г. N А26-3747/02-02-05/45, ФАСУО от 4 декабря 2003 г. N Ф09-4138/03-АК).

Норма п. 2 ст. 155 НК РФ содержит два основных момента. Первый: налоговая база определяется, если первоначальный договор, из которого возникло право требования, содержал операции, облагаемые НДС. И второй: налоговая база определяется как сумма превышения дохода цессионария над расходами по приобретению права требования. То есть если право требования вытекает из договора реализации ценных бумаг (которая не является объектом обложения НДС), то при последующей передаче права у цессионария налоговой базы не возникнет. Не возникает налоговая база и в том случае, если право требования реализовано с убытком для цессионария.

Если новый кредитор переуступает право требования по цене, по которой приобрел данное право, то налоговая база по НДС будет равна нулю. Следовательно, в этом случае у нового кредитора (цессионария) отсутствует обязанность по уплате налога в связи с переуступкой права требования.

Никаких вычетов входного НДС при реализации требования НК РФ не предусматривает. Вычетам подлежат только суммы налога, уплаченные налогоплательщиком при приобретении товаров, работ, услуг (п. 2 ст. 171 НК РФ). А так как имущественные права к товарам не относятся (п.п. 2, 3 ст. 38 НК РФ), применять ст.ст. 171 и 172 НК РФ мы не вправе.

Порядок уплаты НДС при совершении операций по договору цессии у цессионария также зависит от того, каким образом цессионарий определяет момент возникновения налогооблагаемой базы по НДС.

Если новый кредитор работает "по отгрузке", то налог следует начислить и уплатить в том налоговом периоде, когда данная задолженность была передана новому кредитору. Если же налоговой политикой предприятия предусмотрено, что цессионарий работает "по оплате", то начислить и уплатить данный налог ему следует в том налоговом периоде, когда задолженность была передана новому кредитору, а не в момент получения денег от покупателя требования.

Для примера 66 начислим НДС:

Дебет 91 "Прочие доходы и расходы" субсчет 2 "Прочие расходы" Кредит 68 "Расчеты по налогам и сборам" субсчет 2 "Расчеты с бюджетом по НДС"

- 2 288,14 руб. ((115 000 руб. - 100 000 руб. - 18% : 118%) начислен НДС с суммы реализации финансовых услуг.

Цессионарий должен выписать счет-фактуру в одном экземпляре для себя на сумму разницы, облагаемой НДС.

Дебет 91 "Прочие доходы и расходы" субсчет 9 "Сальдо прочих доходов и расходов" Кредит 99 "Прибыли и убытки"

- 2 711,86 руб. (115 000 руб. - 100 000 руб. - 2288,14) отражен финансовый результат (прибыль) от сделки по переуступке права требования.

Если у цессионария дальнейшая уступка произойдет с убытком, то положительной разницы не будет, следовательно, не будет и суммы НДС, подлежащей оплате в бюджет.