Приложение в. Операции, не подлежащие налогообложению(освобождаемые от налогообложения)

в рублях

┌────┬─────────┬────────────────────┬────────────────┬──────────────────┐

│ N │Код опе-│Стоимость реализо-│Стоимость приоб-│Сумма НДС, уплаче-│

│п/п │рации │ванных (переданных)│ретенных товаров│нная по приобрете-│

│ │ │товаров (работ, ус-│(работ, услуг)│нным товарам (ра-│

│ │ │луг) │не подлежащих│ботам, услугам),│

│ │ │ │налогообложению │но не подлежащая│

│ │ │ │НДС │вычету │

├────┼─────────┼────────────────────┼────────────────┼──────────────────┤

│ 1 │ 2 │ 3 │ 4 │ 5 │

├────┼─────────┼────────────────────┼────────────────┼──────────────────┤

│ 1 │1 010 243│ 700 000 │ 706 450 │ 1177 │

└────┴─────────┴────────────────────┴────────────────┴──────────────────┘

В столбце 3 показаны обороты по реализации векселей, в столбце 4 - себестоимость векселей (с учетом приходящихся на них общехозяйственных расходов), в 5 - "входной" НДС по общехозяйственным расходам, который не принимается к вычету.

Из примера заполнения видно противоречие гл. 21 и гл. 25 НК РФ. Ведь эти цифры и обороты должны бы быть повторены в листе 06 декларации по налогу на прибыль. А это ведет к накапливанию убытков по операциям с ценными бумагами, в т.ч. за счет отвлеченных текущих общехозяйственных расходов.

При этом не лишне напомнить, что непринятие НДС к вычету из бюджета по ставке 18% при наличии дохода по ценным бумагам, которые не обращаются на рынке ценных бумаг, позволяет принимать их в расход и не уплачивать налог на прибыль по ставке 24% с общей суммы НДС. Понятно стремление налоговиков экономить средства бюджета и настаивать на своей позиции. Но, видимо, это вопрос времени и арбитражной практики.

В апреле в Книге покупок отражаются счета-фактуры на сумму 11 775,96 руб. По мере оплаты в следующем отчетном периоде в Книге покупок будут отражены счета-фактуры на сумму 5046,94 руб.

Когда НДС можно не распределять? П. 4 ст. 170 НК РФ предусматривает единственную возможность отказа от применения метода распределения НДС и ведения раздельного учета. Она предоставляется налогоплательщикам, у которых в течение налогового периода доля совокупных расходов на производство товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5% всех расходов на производство. В этом случае НДС, который уплачен поставщиком, можно принять к вычету в полном объеме.

Заметим, что речь идет именно о расходах на производство, а не об операциях реализации. Поскольку расходы эти совокупные, в расчет включаются все расходы, в т.ч. и косвенные, вне зависимости от порядка признания управленческих и коммерческих расходов в бухгалтерском учете. При этом следует иметь ввиду, что в бухгалтерском учете расходы, связанные с выбытием векселей (включая их балансовую стоимость), относятся к прочим расходам.

Из изложенного можно сделать такой вывод - в качестве базы для расчета возможности неприменения положений п. 4 ст. 170 НК РФ нужно учитывать все расходы, в т.ч. производственные и общехозяйственные.

Далее необходимо выделить долю общехозяйственных расходов, приходящихся на операции, не облагаемые НДС. Механизм такого распределения НК РФ не установлен. Следовательно, организации должны определить его самостоятельно. Например, общехозяйственные расходы могут быть распределены пропорционально заработной плате или иному экономически обоснованному базису. Выбранный вариант нужно закрепить в учетной политике для целей налогообложения.

Пример 25. В апреле 2004 г. организация рассчиталась с поставщиком материалов векселем Сбербанка России. Обычным видом деятельности организации является производство и реализация продукции, облагаемой НДС по ставке 18%. Сумма прямых расходов на производство продукции за апрель составила 400 000 руб. Сумма общехозяйственных расходов - 200 000 руб.

Зарплата сотрудника, осуществляющего операции с ценными бумагами, - 2000 руб. (эта сумма составляет прямые расходы, приходящиеся на операции по реализации векселей). Фонд оплаты труда сотрудников, учитываемый в составе производственных расходов, - 30 000 руб.

Учетной политикой организации для целей налогообложения предусмотрено, что общехозяйственные расходы распределяются между операциями, облагаемыми и не облагаемыми НДС, пропорционально доле заработной платы в составе прямых расходов, приходящихся соответственно на операции, облагаемые и не облагаемые НДС, в общем объеме заработной платы, включаемой в прямые расходы.

Чтобы распределить "входной" НДС, бухгалтер сделал следующие расчеты.

Сумма общехозяйственных расходов, приходящихся на операции, не облагаемые НДС, в апреле составила:

2000 руб. : (2000 руб. + 30 000 руб.) х 200 000 руб. = 12 500 руб.

Удельный вес совокупных расходов на операции по реализации ценных бумаг в общем объеме совокупных расходов равен:

(12 500 руб. + 2000 руб.) : (400 000 руб. + 200 000 руб. + 2000 руб.) х 100% = 2,4%.

Полученный показатель меньше 5%. Поэтому в апреле всю сумму "входного" НДС, уплаченную по общехозяйственным расходам, организация вправе принять к вычету.