2. Вопросы налогообложения предприятий с иностранными инвестициями.

Налоговые льготы являются одним из стимулов для привлечения иностранного капитала в страну. Это очень хорошо видно на примере Китая. Для привлечения иностранных инвестиций Китай предлагает налоговые каникулы. Как центральные, так и региональные власти постоянно стремятся к повышению инвестиционной привлекательности китайской экономики. Так, если объем инвестиций ниже определенного уровня ($30 млн.), что не позволяет пользоваться общегосударственными льготами, региональные власти могут вводить собственные побуди­тельные механизмы без специального разрешения центральных ор­ганов (Министерство внешней торговли и экономического сотрудничества). Таким образом, видно, что предоставление льгот – это необходимое условие для привлечения иностранных инвесторов, но в то же время эти льготы должны предоставляться только для инвестиций, имеющих большое значение для экономики государства в целом или какого-то региона.

Некоторые государства устанавливают налоговые льготы непосредственно в законах, посвященных регулированию иностранных инвестиций. Например, ст. 39 закона Таджикистана устанавливает, что налогообложение предприятий с иностранными инвестициями, ведущими свою деятельность в свободных экономических зонах, осуществляется по пониженным налоговым ставкам, но не менее 50 % от действующих; ст. 26 закона Азербайджана освобождает от уплаты налога на импорт вклад в уставный фонд предприятия с иностранными инвестициями.

Федеральный закон «Об иностранных инвестициях в РФ» прямо не предусматривает предоставление налоговых льгот на федеральном уровне. Статья 16 закона говорит о предоставлении таможенных льгот в соответствии с законодательством РФ, а статья 17 предусматривает право субъекта федерации и органа местного самоуправления установить для иностранных инвесторов льготы и оказывать им поддержку в иных формах за счет своих бюджетов и внебюджетных средств.

Стабилизационную оговорку (ст. 9 закона) считать в полной мере налоговой льготой нельзя, т. к. она лишь предусматривает невозможность применения ухудшающих положение инвестора изменений законодательства, в то время как налоговые льготы предусматривают полное или частичное освобождение от уплаты налогов на определенный период или налогообложение по пониженным ставкам.

Налоговые льготы предусматривает Налоговый кодекс для налога на прибыль резидентов особых экономических зон (ставка снижается администрацией зоны, но не может быть ниже 13,5 %).

Следовательно, налогообложение коммерческих организаций с иностранным участием в РФ осуществляется по тем же правилам, что и коммерческих организаций, полностью принадлежащих российским лицам.

Коммерческая организация с иностранным участием ставится на учет в налоговые органы, как и любое другое российское юридическое лицо, получает ИНН. Постановка на налоговый учет осуществляется автоматически сразу после регистрации лица налоговым органом.

Некоторые субъекты федерации предоставляют инвесторам, в том числе иностранным, льготы. Например, в законе Республики Дагестан «Об инвестициях и гарантиях инвесторам в Республике Дагестан» в отличие от федерального законодательства содержится целая глава, посвященная налогообложению инвесторов на территории республики (глава 2). Статья 11 закона устанавливает, что льготы предоставляются Правительством Дагестана, но их сумма не может превышать размера инвестиции. Налоговые льготы предоставляются при условии наличия утвержденного в установленном порядке инвестиционного проекта. Право на предоставление льгот имеют инвесторы, инвестиционные проекты которых прошли финансовую, технико-экономическую и экологическую экспертизу в установленном порядке, в том числе предприятия с иностранными инвестициями, в которых оплаченная доля иностранных инвестиций в уставном капитале составляет не менее 30 процентов, а доходы от осуществления собственной производственной деятельности превышают 70 процентов общей суммы доходов от реализуемой ими продукции (работ, услуг). При этом если в течение первого года условия инвестиционного договора выполняется менее чем на 50 процентов, Правительство Республики Дагестан может пересмотреть свои обязательства по налоговым льготам.

Закон предусматривает в качестве налоговых льгот освобождение от уплаты региональных налогов и сборов, подлежащих зачислению в республиканский бюджет, а также налога на пользователей автодорог. Предусмотрено также льготное налогообложение банков и кредитных организаций, предоставляющих инвестиционные кредиты на льготных условиях для финансирования социально значимых инвестиционных проектов – освобождение от налога на прибыль, полученную в результате предоставления таких кредитов, в части, зачисляемой в республиканский бюджет.

Если инвестор не выполнит договорные условия в полном объеме или прекратит свою деятельность, то он теряет право на все льготы, а вся сумма налоговых платежей, на которую были предоставлены льготы, и убытки, понесенные предприятием, реализующим инвестиционные проекты, возмещаются инвестором.

Кроме того, в случае невыполнения инвестором требований, предусмотренных этим законом, и (или) условий реализации инвестиционного проекта право на льготы утрачивается, сумма налоговых платежей с взысканием двух третей ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации подлежит внесению в бюджет Республики Дагестан за весь период, в течение которого предоставлялась льгота.

В законе Красноярского края «О государственной поддержке инвестиционной деятельности в Красноярском крае» в качестве одной из стимулирующих мер предусмотрено предоставление льгот по налогам, зачисляемым в краевой бюджет. Решение принимается индивидуально в отношении определенной категории инвесторов при утверждении краевого бюджета. В настоящее время в крае предоставлены льготы (снижена ставка налога на имущество организаций) для реализации двух инвестиционных проектов – производство и розлив пива в металлическую банку (ОАО «Пикра», объем инвестиций 9,5 млн. евро) и реновация парка воздушных судов (ОАО «Красэйр»).²

Иностранный инвестор, имеющий долю в уставном капитале предприятия с иностранными инвестициями, может оказаться в ситуации, когда он вынужден будет уплачивать налоги сразу в нескольких государствах. Международные организации отмечают, что двойное налогообложение доходов не способствует увеличению притока инвестиций в государство, однако на универсальном уровне эта проблема остается не решенной. Государства сотрудничают с целью избежания двойного налогообложения только на двустороннем уровне.

Российская Федерация заключила более 70 договоров об избежании двойного налогообложения с различными государствами. В отношении иностранных инвесторов в этих договорах могут представлять интерес статьи, посвященные уплате налога на прибыль организаций, дивиденды, роялти.

Каждый из двусторонних договоров распространяется только на те налоги, которые в нем перечислены. В нем также установлены правила, по которым определяется, в каком государстве уплачивается тот или иной налог. В частности, это может быть государство осуществления деятельности, получения дохода, государство, где данный субъект признается резидентом и т.д.

Подобный подход не всегда позволяет избежать двойного налогообложения, поэтому в договорах также установлены еще и дополнительные меры – применение методов зачета или вычета. Принципиальное различие между ними заключается в том, что в первом случае налог, уплаченный в одном государстве, зачитывается при уплате налога в другом государстве независимо от разницы ставок. Вычет же наоборот предполагает только уменьшение размера налога на ту часть, которая уже уплачена в другом государстве.

Наряду с этими двумя методами в литературе упоминается и еще один – налоговый кредит. Сразу нужно оговориться, что речь не идет о налоговом кредите в смысле ст. 66 Налогового кодекса РФ – инвестиционный налоговый кредит как изменение срока уплаты налога. Применительно к двойному налогообложению используют термин «иностранный налоговый кредит». В первую очередь следует отметить, что иностранный налоговый кредит – это термин экономический, в юридической литературе, нормативных актах и международных договорах он не используется. Некоторые авторы (например, И.А. Ларютина) полагают, что зачет и иностранный налоговый кредит – это одно и то же.

Представляется, что это не совсем так. Во-первых, если рассматривать иностранный налоговый кредит как способ избежания двойного налогообложения, то он ближе всего к вычету. Так, например, в США кредитование иностранных налогов означает, что кредитуемые иностранные налоги могут возмещать налоги США, но при этом объем кредитования не превышает размера налога, который должен быть уплачен в США.

Вторая особенность иностранного налогового кредита состоит уже в механизме его применения. В соответствии со ст. 232 Налогового кодекса РФ к вычету или зачету в России принимаются только фактически уплаченные суммы налогов в иностранном государстве. Метод же иностранного налогового кредита предполагает соответствующее уменьшение суммы налога независимо от того, уплачен ли он фактически за рубежом.