Глава 33. Оподаткування операцій з нематеріальними активами

стиціями. Відповідно до п. 1.28 ст. 1 інвестиція — це господарська операція, яка передбачає придбання основних фондів, нема­теріальних активів, корпоративних прав та цінних паперів в обмін на кошти або майно.

У нашому випадку при надходженні нематеріальних активів на умовах внесення засновниками господарського товариства як внесок до статутного капіталу відповідно до підпункту 4.2.5 ст. 4 Закону про прибуток не включаються до складу валового доходу.

При цьому слід визначити, що до корпоративних прав згідно з п. 1.8 ст. 1 Закону про прибуток віднесено право власності на част­ку (пай) у статутному капіталі юридичної особи, включаючи права на управління, отримання відповідної частки прибутку такої юри­дичної особи, а також частки активів у разі її ліквідації відповідно до чинного законодавства.

З позиції оподаткування податком на додану вартість операції надходження (придбання) нематеріальних активів на умовах вне­сення засновниками господарського товариства як внеску до статутного капіталу є об'єктом оподаткування відповідно до Зако­ну про ПДВ.

Операції надходження придбання нематеріальних активів за ра­хунок коштів підприємства здійснюються на підставі договорів купівлі-продажу, в яких мають між собою відносини продавець і

покупець.

Тобто придбання нематеріальних активів спрямоване на здій­снення господарської діяльності на умовах відповідно до п. 1.32 ст. 1 Закону про прибуток.

Джерелами фінансування придбання нематеріальних активів є прибуток підприємства.

Під час надходження (придбання) нематеріальних активів за рахунок коштів підприємства слід враховувати затрати на приве­дення їх до стану, в якому вони придатні для використання. Це ви­трати, пов'язані з проведенням додаткової експертизи, навчання персоналу, матеріальні витрати тощо. При цьому слід враховувати вимоги підпункту 5.3.9 ст. 5 Закону про прибуток, де передбачено, що не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та інши-

652

653

Розділ VII. Економіко-правові засади інтелектуальної власності

ми документами, обов'язковість ведення і зберігання яких перед­бачена правилами ведення податкового обліку. У разі втрати, зни­щення або зіпсуття зазначених документів платник податку має право письмово заявити про це у податковий орган та здійснити заходи, необхідні для поновлення таких документів.

Операції надходження (придбання) нематеріальних активів ви­робничого призначення за рахунок коштів підприємства здій­снюються відповідно до Закону про ПДВ.

Операції надходження (придбання) нематеріальних активів на умовах обміну — це, відповідно до п. 1.19 ст. 1. Закону про прибу­ток, бартер (товарний обмін) — господарська операція, яка перед­бачає проведення розрахунків за товари (роботи, послуги), і саме нематеріальні активи в нашому випадку, у будь-якій формі, іншій ніж грошова, включаючи будь-які види заліку та погашення взаємної заборгованості, в результаті яких не передбачається зара­хування коштів на рахунки продавця для компенсації вартості таких товарів (робіт, послуг).

З позиції оподаткування прибутку товарообмінні (бартерні) операції відповідно до ст. 7 Закону про прибуток є операціями особливого виду. Доходи та витрати від здійснення товаро­обмінних (бартерних) операцій визначаються платником податку виходячи з договірної ціни такої операції, але не нижчої за зви­чайні ціни. Платник податку щоквартально подає розрахунок фі­нансових результатів товарообмінних (бартерних) операцій разом із податковою декларацією про прибуток до податкового органу за місцем знаходження такого платника податку (підпункт 7.1.1 ст. 7 Закону про прибуток).

Звичайна ціна, відповідно до підпункту 1.20.1 Закону про при­буток, — це ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору. Якщо не доведене зворотне, вважається, що така звичай­на ціна відповідає рівню справедливих ринкових цін.

Справедлива ринкова ціна — це ціна, за якою товари (роботи, послуги) передаються іншому власнику за умови, що продавець бажає передати такі товари (роботи, послуги), а покупець бажає їх отримати за відсутності будь-якого примусу, обидві сторони є взаємно незалежними юридично та фактично, володіють достат-

Глава 33. Оподаткування операцій з нематеріальними активами ньою інформацією про такі товари (роботи, послуги), а також ціни, які склалися на ринку ідентичних (а за їх відсутності — од­норідних) товарів (робіт, послуг). Ідентичні товари (роботи, послу­ги) — товари (роботи, послуги), що мають однакові характерні для

них основні ознаки.

Операції надходження (придбання) нематеріальних активів на умовах обміну, тобто на товарообмінній (бартерній) основі, підпа­дають під дію Закону про ПДВ (п. 4.2 ст. 4).

Операції надходження (придбання) нематеріальних активів на умовах здійснення спільної діяльності на території України належать до господарської діяльності з метою отримання доходу. Відповідно до підпункту 7.7.1 ст. 7 Закону про прибуток визначе­но, що спільна діяльність без створення юридичної особи прова­диться на підставі договору про спільну діяльність, що передба­чає об'єднання коштів або майна учасників для досягнення спільної господарської мети. При цьому, відповідно до підпунк­ту 7.7.2 ст. 7 Закону про прибуток, облік результатів спільної діяльності ведеться платником податку, уповноваженим на це іншими сторонами згідно з умовами договору, окремо від обліку господарських результатів такого платника податку. А згідно з вимогами підпункту 7.7.7 ст. 7 Закону про прибуток порядок податкового обліку та звітності результатів спільної діяльності встановлюється центральним податковим органом, який своїм наказом № 234 від 11 липня 1997 p., зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 19 листопада 1997 р. за № 554/2858, затвердив Порядок ведення податкового обліку та складання податкової звітності результатів спільної діяльності на території України без створення юридичної особи з урахуванням змін, внесених наказом Державної податкової адміністрації України № 24 від 16 січня 1998 p., зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 3 лютого 1998 р. за № 62/2502.

Отриманий прибуток від спільної діяльності спрямовується на нарахування та утримання податку на прибуток в розмірі 25 % нарахованої суми прибутку та на сплату об'єкта нематеріального активу на умовах договору купівлі-продажу або на умовах відповідної компенсації.

654

655

Розділ VII. Економіко-правові засади інтелектуальної власності

З позиції застосування Закону про ПДВ у першому випадку придбання нематеріальних активів як результат спільної діяль­ності відповідає вимогам п. 1.4 ст. 1 Закону про ПДВ щодо постав­ки товарів і поставки послуг і є, відповідно до ст. 4 Закону про ПДВ, базою оподаткування. У другому випадку, тобто за передачі нематеріальних активів однією зі сторін спільної діяльності для використання в господарський діяльності, відповідно до абза­цу другого п. 4.1 ст. 4 Закону про ПДВ, не належать до поставки операції з передачі товарів, оскільки не передбачається передача права власності на такі товари іншій особі, і вони не є об'єктом оподаткування податком на додану вартість (підпункт 3.2.8 ст. З Закону про ПДВ).

Операції надходження (придбання) нематеріальних активів ство­рених на підприємстві своїми силами передбачають їх розробку самим підприємством за рахунок складу валових витрат. Але придбання таких нематеріальних активів на баланс за ціною, яка перевищує здійснені підприємством витрати, розглядається як сукупні витрати для підприємства, а різниця є для виконавців-робітників цього підприємства доходом або винагородою, що при сплаті оподатковується прибутковим податком у встановленому порядку.

З позиції застосування Закону про ПДВ операції надходження (придбання) нематеріальних активів, створених на підприємстві своїми силами, не є об'єктом оподаткування на додану вартість, оскільки відсутня операція поставки послуг для підприємства.

Операції надходження (придбання) нематеріальних активів, ство­рених на підприємстві із залученням сторонніх виконавців на договірній основі, передбачають такі цивільно-правові відносини, де продавцем виступають сторонні виконавці, які можуть бути юри­дичними або фізичними особами, а покупцем-замовником висту­пає підприємство. При цьому придбання (продаж) результатів робіт щодо створення нематеріальних активів здійснюються з на­данням права на користування або на розпорядження нематеріаль­ними активами, або передачу права на підставі авторських чи ліцензійних договорів, що підпадають під дію п. 1.31 ст. 1 Закону про прибуток.

656

Глава 33. Оподаткування операцій з нематеріальними активами Залучення сторонніх виконавців може здійснюватися і за дов­гостроковими договірними зобов'язаннями, що підпадає під дію п. 7.10 ст. 7 Закону про прибуток.

З позиції застосування Закону про ПДВ операції надходження (придбання) нематеріальних активів, створених на підприємстві із залученням сторонніх виконавців на договірній основі, оподатко­вуються податком на додану вартість при укладенні договорів і довгострокових контрактів на розробку об'єктів нематеріальних активів, окрім договорів із фізичними особами, відповідно до

п. 4.1 ст. 4.

Операції надходження (придбання) нематеріальних активів на умовах їх подальшої реалізації іншим особам належать до операцій перепродажу. Відповідно до підпункту 8.1.3 ст. 8. Закону про при­буток не підлягають амортизації та повністю належать до складу валових витрат звітного періоду витрати платника податку на придбання основних фондів або нематеріальних активів із метою їх подальшого продажу іншим особам чи їх використання як ком­плектуючих (складових) інших основних фондів, призначених для подальшого продажу іншим особам. У такому випадку законода­вець вимагає при придбанні нематеріальних активів на умовах подальшої реалізації іншим платникам податку чи особам здійснювати операції цивільно-правового характеру, які передба­чають їх продаж, тобто до придбання нематеріальних активів треба визначитися з їх подальшим використанням. При цьому нема­теріальні активи повинні належати до таких, які підлягають амор­тизації. Прийняття на баланс нематеріальних активів на умовах подальшої реалізації іншим особам збільшують валові витрати звітного періоду і зменшують розмір прибутку, що оподатко­вується, а також відповідні бюджетні надходження.

З позиції застосування Закону про ПДВ операції надходження (придбання) нематеріальних активів на умовах їх подальшої ре­алізації іншим особам передбачають передачу прав власності на такі товари за компенсацію незалежно від строків її надання, що відповідає вимогам пункту 1.4 ст. 1 цього Закону. Базою оподатку­вання таких операцій є договірна (контрактна) вартість придбання нематеріальних активів, що відповідає вимогам ст. 4 Закону про

657

Розділ VII. Економіко-правові засади інтелектуальної власності

ПДВ, а платник податку зобов'язаний надати покупцю податкову накладну у встановленому порядку відповідно до вимог ст. 7.

Операції надходження (придбання) нематеріальних активів на умовах, що не передбачають передачі права власності на таке майно, до якого віднесені нематеріальні активи, здійснюються на умовах договорів комісії, схову (відповідального зберігання), доручення, інших цивільно-правових договорів. Відповідно до ви­мог абзацу другого підпункту 1.31 ст. 1 Закону про прибуток не вважаються поставкою операції з надання товарів (послуг) у межах договорів комісії, схову (відповідального зберігання), доручення, інших цивільно-правових договорів, які не передбачають передачу прав власності на такі товари (послуги).

З позиції застосування Закону про ПДВ операції надходження (придбання) нематеріальних активів на умовах, що не передбача­ють передачі права власності на таке майно, до якого віднесені нематеріальні активи, відповідно до вимог п. 1.4. ст. 1 не належать до поставки (операції з передачі товарів). Одночасно законода­вець у цьому Законі передбачив обкладання податком на додану вартість подальших дій з отриманими таким чином нематеріаль­ними активами, що знайшло відображення в абзаці другому п. 4.7 ст. 4.

Продаж нематеріальних активів здійснюється на умовах дого­вору їх продажу за ціною сторін угоди. На відміну від надходжен­ня нематеріальних активів, де здійснюються операції їх прийняття на баланс на підставі договору купівлі-продажу нематеріальних активів, договір продажу передбачає їх списання з балансу. Тому реалізація договору купівлі-продажу, продаж передбачає одночас­но здійснення двох паралельних операцій: надходження нема­теріальних активів у покупця та списання з балансу при їх реалізації чи вибутті у продавця. Одночасно тут вирішуються відносини власності в процесі відчуження нематеріальних активів: продавець їх втрачає, а покупець їх набуває. Такі дії з нематеріаль­ними активами підпадають під застосування абзаців першого та другого підпункту 1.31 ст. 1 Закону про прибуток щодо продажу товарів та результатів робіт (послуг). При цьому операції продажу (реалізації) нематеріальних активів з отриманням доходу (прибут-

658